مقدمه:

حسابداری فعالیتی خدماتی است، وظیفه اصلی آن تهیه و ارائه اطلاعاتی است که در تصمیم‌گیری‌های اقتصادی سودمند واقع شود. فلسفه وجودی سیستم اطلاعات حسابداری، ارائه خدمات به افراد و گروه‌هایی است که از اطلاعات کمی و کیفی گوناگون برای دستیابی به اهداف خود، استفاده به عمل می‌آورند. در این راستا، نظام حسابداری وظیفه ارائه اطلاعاتی را برعهده دارد که به طور معمول از ماهیت مالی برخوردار است. ایفای این وظیفه و پاسخگویی به نیازهای اطلاعاتی استفاده‌کنندگان، مستلزم تهیه و ارائه اطلاعاتی است که در راستای گزینش اقدام معقول و مطلوب از میان راهکارهای مختلف موجود برای تخصیص منابع کمیاب اقتصادی در فرایند عملیات تجاری و اقتصادی مفید باشد. بر این اساس، توجه به نیازهای اطلاعاتی افراد و گروه‌های فعال در عرصه اقتصاد، ضروری است! به‌طوري که دوام و بقای نظام حسابداری، در گرو برقراری نوعی تعامل و ارتباط مستمر با محیط پیرامون است. تصمیم‌گیری بهینه برای سرمایه‌گذاری در واحدهای تجاری و به بیان بهتر تخصیص صحیح منابع کمیاب در جامعه مستلزم وجود اطلاعات مالی شفاف و قابل مقایسه است. فقدان اطلاعات یا وجود اطلاعات گمراه‌کننده باعث تصمیمم‌گیری‌های اقتصادی نامطلوب و در نتیجه اتلاف منابع اقتصادی، تخریب بازارهای سرمایه و در نهایت عقب‌ماندگی و فقر اقتصادی و کاهش رفاه عمومی می‌شود. یکی از پیش‌شرط‌های بنیادی برای جلب اطمینان سرمایه‌گذاران و اعتباردهندگان در جهت فعاليت‌های سازنده اقتصادی و سرانجام بالندگی اقتصادی، تهيه و ارائه اطلاعاتي است كه در انجام تصميم‌گيري‌هاي مالي، اقتصادي و تجاري سودمند واقع شود. چنين اطلاعاتي ضمن فراهم آوردن زمينه فعاليت كار و اثربخشي  بازارهاي سرمايه موجب کمک به دولت در   سياست‌گذاري‌ها و برنامه‌ریزی‌ها در امور اقتصادی و اداره عملیات واحدهای تجاری می‌شود. هم اکنون در کشورهای پیشرفته، صورت‌هاي مالی به عنوان مهمترین منبع اطلاعاتی برای انعکاس نتایج عملکرد و وضعیت مالی و جریانات نقدی واحدهای تجاری شناخته شده است و به همین دلیل مبانی تهیه صورت‌هاي مالی از اهمیت بسیار بالایی برخوردار مي‌باشد. مبانی تهیه صورت‌هاي مالی که به استاندارد حسابداری معروف مي‌باشد باید از  چنان ویژگی برخوردار باشد که به عنوان یک مبنای رسمی و یکنواخت برای تهیه صورت‌هاي موجب سازگاری در روش‌ها و رویه‌های حسابداری شود و در نهایت  قابلیت مقایسه صورت‌هاي مالی را فراهم كند.

هدف اصلي حسابداري ارائه اطلاعات مفيد براي استفاده‌كنندگان صورت‌‌هاي مالي جهت تصميم‌گيري‌هاي مالي مي‌باشد. اطلاعاتي كه در صورت‌‌هاي مالي ارائه مي‌شود در صورتي مفيد خواهد  بود كه از ويژگي‌هاي كيفي اطلاعات مالي برخوردار باشد. يكي از اين ويژگي‌هاي كيفي، مقايسه‌پذيري صورت‌‌هاي مالي  مي‌باشد. فراهم آوردن شرايط لازم براي مقايسه اطلاعات مالي دوره‌هاي مختلف يك واحد تجاري، استفاده‌كنندگان اطلاعات مالي را قادر مي‌سازد كه با مطالعه روندها، نقاط ضعف و قوت يك واحد تجاري را ارزيابي كنند. براي اينكه استفاده‌کنندگان از صورت‌‌هاي مالي بتوانند به کمک این صورت‌ها تصمیمات بهینه و صحیح اقتصادی اخذ كنند، نیازمند یک مجموعه از اطلاعات مالی با قابلیت مقایسه بالا در غالب صورت‌هاي مالی مي‌باشند. قابلیت مقایسه صورت‌هاي مالی همواره در چارچوب استانداردهاي حسابداري محقق مي‌شود زيرا استانداردهاي حسابداري با مشخص كردن روش‌ها و رويه‌هاي مورد قبول باعث كاهش تنوع روش‌هاي حسابداري شده كه اين جريان خود سرانجام قابليت مقايسه صورت‌‌هاي مالي واحدهاي تجاري را محقق خواهد كرد.

از آنجا که استانداردهاي حسابداري ايران معيار و ضوابط شناسائي و اندازه‌گيري دارايي‌ها، بدهي‌ها، درآمد و هزينه را در صورت‌‌هاي مالي، از جمله صورت‌‌هاي مالي شركت‌هاي پذيرفته‌شده بورس اوراق بهادار مشخص مي‌كند، رعايت اين استانداردها تا آنجا حائز اهميت است كه مقبوليت صورت‌‌هاي مالي در حسابرسي سالانه واحدهای تجاری به رعايت اين استانداردها وابسته است . در ايران بر اساس بند 4 تبصره 2 قانون تشكيل سازمان حسابرسي و ماده 6 اساسنامه سازمان حسابرسي، وظيفه تدوين و تعميم اصول و ضوابط حسابرسي و حسابداري به اين سازمان محول شده است و همچنين بر اساس بند(ز) ماده  7 اساسنامه قانوني سازمان حسابرسي، مرجع تخصص و رسمي اصول و ضوابط حسابداري و حسابرسي در كشور ما  سازمان حسابرسي مي‌باشد.

اين سازمان در سال 1371 كميته تدوين رهنمودهاي حسابداري را مامور تدوين استانداردهاي حسابداري ايران كرد. اين كميته در سال 1373 پيش‌نويس 9 بيانيه رهنمودهاي حسابداري و چارچوب تهيه و ارائه صورت‌‌هاي مالي (نشريه 96) را منتشر كرد.

در ادامه كار، پيش‌نويس 5 بيانيه  رهنمود حسابداري ديگر (نشريه شماره 106) در سال 1375 براي نظرخواهي منتشر شد. مجموعه رهنمودهاي حسابداري از اول سال 1378 براي مدت دو سال لازم‌الاجرا شد. کمیته تدوین رهنمودهای حسابداری که براساس مصوبه هيات عامل سازمان به کمیته تدوین استانداردهای حسابداری تغییرنام داده بود، با توجه به بازخوردهای  رهنمودهای حسابداری و نظريات  گروه كارشناسي در مديريت تدوين استانداردها و پس از تصويب نهايي كميته فني و اخذ مصوبه به مجمع عمومي، استاندارد    شماره 1 الي 22 براي صورت‌‌هاي مالي كه شروع دوره‌هاي مالي آن از 1/1/1380 و بعد آن است را لازم‌الاجرا كرد.

چنانچه از تاريخ فوق در به‌كارگيري استانداردهاي حسابداري ايران در گزارش حسابرسي و صورت‌‌هاي مالي كه در تنظيم آنها اصول و ضوابط تعيين‌شده از طرف سازمان حسابرسي كه در استاندارد ايران ذكر شده، رعايت نشده باشد در هيچ يك از مراجع دولتي قابل استفاده نخواهد بود. اما در فرآيند تدوين استانداردها همواره بايد به اين نكته توجه شود كه استانداردهاي مقررشده موجب قابلیت مقایسه صورت‌هاي مالی  در سال‌های متمادی شده و پس از تدوين اين استانداردها شاهد عدم مقایسه‌پذیری صورت‌‌هاي مالي  فوق با صورت‌‌هاي مالي سال‌هاي قبل از تدوين استاندارد از بين مي‌رود.

اما قبل از تدوين استانداردهاي حسابداري ایران، به علت فقدان مباني رسمي و يكنواخت براي تهيه صورت‌‌هاي مالي بسياري از شركت‌ها از جمله شركت‌هاي پذيرفته‌شده در بورس اوراق بهادار، استاندار حسابداري بين‌المللي و استاندارد حسابداري برخي از كشورها از جمله آمريكا، انگليس، استراليا، كانادا و استانداردهاي حسابداري ديگر كشورهاي پيشرو در امر استانداردگذاري، ملاك تهيه صورت‌‌هاي مالي قرار مي‌گرفت. اما پس از تدوين استانداردهاي حسابداري ايران و لازم‌الاجرا شدن اين مباني، تمامي شركت‌ها از جمله شركت‌هاي پذيرفته‌شده در بورس اوراق بهادار موظف به رعايت اين مباني شدند.

اما از آنجا که رهنمودها و استانداردهاي حسابداري ايران در بسياري از موارد با استانداردهاي حسابداري بين‌المللي و آمريكا و كانادا و ديگر كشورهايي كه استاندارد حسابداري آنها قبل از تدوين  استانداردهای حسابداری ایران ملاك تهيه صورت‌‌هاي مالي بود منطبق نبود، اين گمان وجود داشت كه فقدان ثبات رويه و يكنواختي روش‌های حسابداری مورداستفاده در قبل و بعد از تدوين استانداردهاي حسابداري ایران قابليت مقايسه صورت‌‌هاي مالي را زير سوال ببرد. بنابراین در این تحقیق، محقق کلیه رویه‌های مورد استفاده توسط شركت‌‌های مورد مطالعه پذیرفته‌شده در بورس اوراق بهادار را پس از الزام به استانداردهای حسابداری با قبل از آن مورد مطالعه قرار می‌دهد.

ضرورت و اهمیت تحقیق :

● در ايران بر اساس بند 4 تبصره 2 قانون تشكيل سازمان حسابرسي و ماده 6 اساسنامه سازمان حسابرسي، وظيفه تدوين و تعميم اصول و ضوابط حسابرسي و حسابداري به اين سازمان محول شده است .

● اين سازمان در سال 1371 كميته تدوين رهنمودهاي حسابداري را مامور تدوين استانداردهاي حسابداري ايران كرد.

● اين كميته مجموعه رهنمودهاي حسابداري از اول سال 1378 براي مدت دو سال لازم‌الاجرا کرد.

● این کمیته براساس مصوبه هيات عامل سازمان به کمیته تدوین استانداردهای حسابداری تغییرنام داد و استاندارد شماره 1 الي 22 براي صورت‌‌هاي مالي كه شروع دوره‌هاي مالي آن از 1/1/1380 و بعد آن است را لازم‌الاجرا كرد.

چنانچه از تاريخ فوق در گزارش حسابرسي و صورت‌‌هاي مالي كه در تنظيم آنها اصول و ضوابط تعيين‌شده كه در استاندارد ايران ذكر شده، رعايت نشده باشد در هيچ يك از مراجع دولتي قابل استفاده نخواهد بود.

● در فرآيند تدوين استانداردها همواره بايد به اين نكته توجه شود كه استانداردهاي مقررشده موجب قابلیت مقایسه صورت‌هاي مالی شود.

● قبل از تدوين استانداردهاي حسابداري ایران، به علت فقدان مباني رسمي و يكنواخت براي تهيه صورت‌‌هاي مالي بسياري از شركت‌ها از استاندار حسابداري بين‌المللي و استاندارد حسابداري برخي از كشورها از جمله آمريكا، انگليس، استراليا، كانادا و ديگر كشورهاي پيشرو در امر استانداردگذاري، ملاك تهيه صورت‌‌هاي مالي قرار مي‌گرفت.

● پس از تدوين استانداردهاي حسابداري ايران و لازم‌الاجرا شدن اين مباني، تمامي شركت‌ها از جمله شركت‌هاي پذيرفته‌شده در بورس اوراق بهادار موظف به رعايت اين مباني شدند.

اهداف تحقیق :

از آنجا که استانداردهاي حسابداري ايران در بسياري از موارد با استانداردهاي حسابداري بين‌المللي و ديگر كشورهايي كه استاندارد حسابداري آنها قبل از تدوين  استانداردهای حسابداری ایران ملاك تهيه صورت‌‌هاي مالي بود منطبق نبود، اين گمان وجود داشت كه فقدان ثبات رويه روش‌های حسابداری مورداستفاده در قبل و بعد از تدوين استانداردهاي حسابداري ایران قابليت مقايسه صورت‌‌هاي مالي را زير سوال ببرد.

● بنابراین هدف این تحقیق، محقق کلیه رویه‌های مورد استفاده توسط شركت‌‌های مورد مطالعه پذیرفته‌شده در بورس اوراق بهادار را پس از الزام به استانداردهای حسابداری با قبل از آن مورد مطالعه قرار می‌دهد.

قلمرو مکانی و زماني

 قلمرو مكاني اين تحقيق شركت‌هاي پذيرفته‌شده در بورس اوراق بهادار تهران مي‌باشد.

از آنجا كه تصميم به استقرار مباني رسمي و يكنواخت در تاريخ 1/1/1378 با تدوين رهنمود شروع و به صورت تدريجي ادامه يافت و از آنجا كه شركت‌هاي پذيرفته‌شده در بورس اوراق بهادار در قبل از  1/1/1378 از روش‌ها و رويه‌هاي دلخواه و پس از تدوين استاندارد ملزم به اجراي استاندارد شدند، از مقايسه صورت‌‌هاي مالي در سال‌هاي قبل از الزام به رعايت استاندارد با يكديگر و در سال‌هاي بعد از الزام به رعايت استاندارد با يكديگر اجتناب شده و كليه رويه‌هاي مورد استفاده در سال‌هاي قبل از تدوين  رهنمودها و استانداردها تا تاريخ 1/1/1378 را با كليه رويه‌هاي مورد استفاده در سال‌هاي بعد از الزام به رعايت استاندارد تا تاريخ آخرين استاندارد مورد مقايسه قرار گرفته است.

روش نمونه‌گيري

از آنجا كه بررسي روش‌ها و رويه‌هاي مورد استفاده تمامي شركت‌هاي پذيرفته‌شده در بورس اوراق بهادار غيرممكن مي‌باشد از روش نمونه‌گيري كه بيانگر خصوصيات جامعه آماري مي‌باشد استفاده شده است. بنابراين روش نمونه‌گيري تصادفي طبقه‌اي به عنوان روش نمونه‌گيري در اين تحقيق انتخاب شده است. در این روش ابتدا كليه جامعه آماري  تحقيق (شركت‌هاي پذيرفته‌شده در بورس اوراق بهادار) را به طبقه‌هاي مختلف  (طبقه‌بندي بر حسب نوع صنعت) تقسيم كرده و سپس نمونه‌هايي تصادفي از هر صنعت با توجه به حجم شركت‌هاي موجود در آن صنعت انتخاب شده‌اند.

فرضيات

1 - قابلیت مقایسه ترازنامه، پس از الزام به رعايت  استانداردهاي حسابداري ايران حفظ شده است.
2 - قابلیت مقایسه صورت سود و زيان، پس از الزام به رعايت  استانداردهاي حسابداري ايران حفظ شده است.

 3 - قابلیت مقایسه صورت جريان وجوه نقد، پس از الزام به رعايت استانداردهاي حسابداري ايران حفظ شده است.

شيوه استخراج داده‌هاي

براي استخراج داده‌هاي تحقيق در ابتدا كليه رويه‌هاي مورداستفاده توسط آن دسته از شركت‌هاي پذيرفته‌شده در بورس اوراق بهادار تهران را كه جزء جامعه آماري تحقيق مي‌باشد، در قبل و بعد از الزام به رعايت استانداردهاي حسابداري ايران از  صورت‌‌هاي مالي و يادداشت‌هاي همراه صورت‌‌هاي مالي استخراج كرده و با معيارهاي قابلیت مقایسه صورت‌هاي مالی مورد مطابقت قرار گرفته است .

نتایج و جمع بندی

 نتیجه فرضیه اول

با استفاده از آزمون T–Test و ویلكاكسون  بر حسب دوره تحقيق ، شواهد كافي دال بر قبول فرضيه تحقيق به دست نيامده است. بنابراين  ثبات رويه و يكنواختي ترازنامه بعد از الزام به رعايت استانداردهاي حسابداري ايران حفظ نشده است .

 نتیجه فرضیه دوم

با استفاده از آزمون T – Test و ویلكاكسون  بر حسب دوره تحقيق ، شواهد كافي دال بر قبول فرضيه تحقيق به دست نيامده است. بنابراين  ثبات رويه و يكنواختي صورت سود وزيان  بعد از الزام به رعايت استانداردهاي حسابداري ايران حفظ نشده است .

نتیجه فرضیه سوم

با استفاده از آزمون T – Test و ویلكاكسون  بر حسب دوره تحقيق ، شواهد كافي دال بر قبول فرضيه تحقيق به دست نيامده است. بنابراين  ثبات رويه و يكنواختي صورت جريان وجوه نقد بعد از الزام به رعايت استانداردهاي حسابداري ايران حفظ نشده است .